Doradca Podatkowy

Strona główna > Publikacje > Przepisy prawa budowlanego a definicja budowli dla celów podatku od nieruchomości

Przepisy prawa budowlanego a definicja budowli dla celów podatku od nieruchomości

Autor: Aldona Załęska

Relacje zachodzące pomiędzy regulacjami prawa budowlanego oraz podatkowego stanowiły przedmiot dyskusji w doktrynie i w orzecznictwie, w tym także TK w orzeczeniu P 33/09. TK uznał za typową sytuację, w której organy stosujące prawo podatkowe muszą brać pod uwagę tzw. kontekst normatywny regulacji prawnej, oznaczający w praktyce konieczność szczegółowego rozważenia związków zachodzących pomiędzy unormowaniami należącymi do różnych dziedzin prawa. Posłużenie się ustawodawcy w art. 1a ust.1 pkt.1 i 2 u.p.o.l.  zwrotem obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego  wymaga od  interpretatora ustalenia takich obszarów, w których zbieg regulacji prawnych najbardziej odda intencje ustawodawcy.     

Prawo do zabudowy nieruchomości gruntowej jako publiczne prawo podmiotowe.

W orzecznictwie sądowo administracyjnym powszechnie przyjmowano, iż przedmiot opodatkowania jakim jest budowla, wyznaczają przepisy art. 3 pkt.3, art. 3 pkt.1 lit. b oraz art. 3 pkt. 9 pr.bud. W wielu orzeczeniach negowano przy tym konieczność  jak i przydatność stosowania innych przepisów pr.bud., w szczególności artykułu 1ustawy Prawo budowlane, pozwalającego odczytać kontekst budowlany pojęć prawa budowlanego. Jako uzasadnienie takich poglądów prawnych wskazywano na fakt, iż ustawa Prawo budowlane  została powołana do regulacji procesów budowlanych, a nie do celów podatkowych. Ta oczywista konstatacja  jednakże nie oddaje w pełni istoty regulacji tejże ustawy jak i funkcji gałęzi prawa budowlanego w całym systemie prawa. Zważywszy na fakt, iż ustawodawca w kształtowaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości nawiązał do prawa budowlanego, dokonanie głębszej analizy instytucji prawnych tej gałęzi prawa staje się wręcz niezbędne. Pozostawanie przy ocenie regulacji prawnobudowlanych wyłącznie jako regulatora procesów budowlanych, rodzi ryzyko błędnego odczytania intencji ustawodawcy.  Rozważenia wymaga zatem, co ustawodawca mógł zaczerpnąć z tej gałęzi prawa dla konstrukcji podatkowo-prawnego stanu faktycznego.  

W doktrynie  podkreśla się, iż prawo budowlane należy do gałęzi prawa administracyjnego, silnie ingerującej  w prawo własności.  W uchwale Sądu Najwyższego III CZP 36/97 stwierdzono, iż właścicielowi wolno czynić ze swoją rzeczą wszystko, co nie jest zabronione przez ustawy, zasady współżycia społecznego i co nie pozostaje w sprzeczności ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem prawa.  Transponując tę uchwałę na grunt prawa budowlanego WSA w Gorzowie Wielkopolskim II SA/Go 696/09 stwierdza: granice treści prawa własności  w sposób istotny kształtują także przepisy prawa administracyjnego, w tym przepisy ustawy z dnia 27 marca 2003 o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz ustawy z dnia 7 lipca 1994 Prawo budowlane. Ustanowione w art. 6 ust.2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym prawo do zabudowy jest elementem prawa własności, a tym samym przejawem prawa do korzystania z rzeczy. Prawo do zabudowy nieruchomości gruntowej jako publiczne prawo podmiotowe ustawodawca wprowadził także do przepisów Prawa budowlanego, stanowiąc w art. 4, że każdy ma prawo do zabudowy nieruchomości gruntowej, jeżeli wykaże prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, pod warunkiem zgodności zamierzenia budowlanego z przepisami. W literaturze podkreśla się, że istota publicznego prawa podmiotowego polega na możliwości żądania od organu administracji publicznej określonego zachowania i przyznaniu jednostce roszczenia wobec właściwego podmiotu władzy publicznej o zagwarantowanie możliwości korzystania z przysługujących jej uprawnień (J.Jakimowicz Publiczne prawa podmiotowe, Kraków 2002 str. 231).” 

Publiczne prawa podmiotowe

Prawo budowlane należy zatem rozpatrywać w kontekście koncepcji publicznych praw podmiotowych, a nie jedynie technicznie pojmowanych procesów budowlanych. Treść pojęcia publicznego prawa podmiotowego wyłożył WSA we wskazanym wyżej wyroku. W literaturze przedmiotu prawa te określa się jako tzw. zakaz  z zastrzeżeniem dozwolenia[i].  U źródeł konstrukcji publicznego prawa podmiotowego leży bowiem założenie,  iż ustawodawca w sposób generalny zakazuje pewnych  zachowań  ze względu na ważny interes  publiczny, zezwala jednakże na odstępstwa od tego zakazu pod warunkami określonymi prawem.  Ustawodawca w tym celu upoważnia administrację publiczną do dokonania oceny, czy jednostka spełnia wymagania, ustanowione celem zminimalizowania zagrożeń dla celów, dóbr i wartości, dla których ochrony zakaz został wprowadzony, a po stwierdzeniu wypełnienia przez jednostkę tych wymagań,  zobowiązuje organ do udzielenia jednostce pozwolenia (zgody)  na zakazane zachowanie. Określenie warunków i przesłanek  wykonywania tego prawa przez jednostkę określone jest ustawą.  Dobrem, jakie zostało przez ustawodawcę objęte generalnym zakazem, jest nieograniczona swoboda korzystania z  nieruchomości gruntowej. Zakaz ten ustanowiony został w celu ochrony ogólnospołecznych wartości takich jak ład przestrzenny, ochrona środowiska , względy bezpieczeństwa czy interesy osób trzecich.

W doktrynie wyróżnia się istnienie publicznych praw podmiotowych o charakterze mieszanym, podmiotowo – rzeczowym, które dotyczą również rzeczy. Prawo takiego rodzaju kształtuje równocześnie sytuację prawną związaną z rzeczą, nie tylko z podmiotem tego prawa. Publiczne prawo podmiotowe do zabudowy nieruchomości gruntowej, wyrażone w art. 4 pr.bud.,  jest klasycznym przykładem takiego mieszanego charakteru publicznego prawa podmiotowego.

Podstawowy akt prawa budowlanego, jakim jest pozwolenie na budowę, wyznacza nie tylko zakres odstępstw od generalnych zakazów udzielonych konkretnie oznaczonemu podmiotowi, ale także wpływa na status prawny gruntu, w stosunku do którego prawo jest realizowane[ii].   Procesy budowlane, dostrzegane w literaturze podatkowej jako cel regulacji prawa budowlanego, jawią się w tym kontekście  jako prawne warunki uzyskania zgody organu na odstępstwa od powszechnie obowiązujących zakazów oraz jako regulacje prawne wpływające bezpośrednio na status nieruchomości gruntowej. Przestają być wyłącznie technicznymi regulacjami prawnymi, ale regulacjami dotyczącymi wolności majątkowych.   

Budowla jako fizyczny efekt realizacji prawa do zabudowy nieruchomości gruntowej.

Ze względu na brzmienie art. 1a ust.1 pkt. 1 i  2 u.p.o.l. zasadne jest postawienie pytania, czy ustawodawca podatkowy nie odsyła do pojęcia obiektu budowlanego  w znaczeniu wynikającym z realizacji podmiotowych praw publicznych przez konkretny podmiot. W ten sposób podchodząc do istoty prawa budowlanego, w obszar zainteresowań interpretatora tekstu prawa podatkowego  wchodzi sfera prawna   podmiotu realizującego publiczne prawo podmiotowe oraz sfera prawna dotycząca samej nieruchomości gruntowej. Pojawienie się budowli w obserwowalnej zmysłem wzroku rzeczywistości jest przecież w sensie prawnym wyrazem realizacji prawa do zabudowy, podstawowej zasady prawa budowlanego. U podstaw tego prawa leży konstytucyjnie gwarantowane publiczne prawo podmiotowe do nabywania praw majątkowych, stanowiące realizację prawa wolności majątkowej. Budowla pojawia się zatem jako twór prawny, stanowiący przedmiot decyzji  administracyjnej uprawnionego organu.  Każdemu, kto dysponuje nieruchomością gruntową na cele budowlane, organ administracji ma obowiązek udzielić zgody do jej zabudowy, pod warunkiem zgodności zamierzenia budowlanego z przepisami prawa (art.4 pr.bud.). Prawo budowlane reglamentuje nie tylko sam proces zabudowy nieruchomości, od projektu po proces budowy, ale też ingeruje w efekt tych procesów, czyli fizycznie powstałych na danym gruncie struktur przestrzennych. 

Nie ulega wątpliwości, iż w rozumieniu przepisów prawa budowlanego zabudowa nieruchomości gruntowej wymaga uzyskania zgody właściwego organu. Oczywistym jest także, że owa zgoda musi być oparta o przepisy prawa, a to w konsekwencji pozwala stwierdzić, iż  obiekt budowlany jest  zdefiniowany przepisami zezwalającymi na odstępstwo od generalnych zakazów dotyczących swobody wykonywania prawa własności na nieruchomości gruntowej. Organy administracji uprawnione są do działania jedynie w granicach wyznaczonych przepisami prawa. Jeśli zatem w stosunku do  planowanego  przez jednostkę przedsięwzięcia na nieruchomości gruntowej przepisy prawa nie  dają organom administracji budowlanej kompetencji do ingerencji w ten proces, to oznacza, iż nie są to działania zakazane prawem budowlanym. W konsekwencji również efekty fizyczne takiego przedsięwzięcia nie mogą stanowić obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Wnioski takie potwierdza orzeczenie WSA w Gorzowie Wielkopolskim II SA/Go 696/09 w którym  stwierdzono wprost:  Stanowiący akt prawa miejscowego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określa w sposób wiążący przeznaczenie i sposób zagospodarowania objętych nim terenów, ingerując wraz z innymi przepisami prawa materialnego w sferę wykonywania prawa własności. Ustalenie w planie zagospodarowania zasad dotyczących budowy infrastruktury technicznej, w tym budowy urządzeń przeznaczonych do odprowadzania ścieków, równoznaczne jest z ograniczeniem właściciela nieruchomości w cywilistycznym korzystaniu z rzeczy. W tym miejscu jednak podnieść należy, że ustalenia miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, zawierające ograniczenia w zakresie określonego w art. 140 kodeksu cywilnego władztwa nad gruntem, nie mogą być interpretowane przez organy administracji publicznej w sposób rozszerzający ( wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2007 II OSK 239/06). Ta konstatacja leży u podstaw generalnej zasady, głoszącej, że przepisy ograniczające lub pozbawiające prawa własności, jako przepisy wyjątkowe, nie podlegają wykładni rozszerzającej (S. Rudnicki Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga druga, Warszawa 2001, str. 41). Odmienna interpretacja ustaleń planów miejscowych, na co wskazuje NSA w wyroku z dnia 15 stycznia 1991 (IV SA 1024/90) prowadziłaby w istocie, z rażącym naruszeniem zasady praworządności, nie do stosowania, lecz do stanowienia prawa przez organy administracji państwowej. Z tego też względu dokonywana na podstawie przywoływanych powyżej przepisów Prawa budowlanego oraz w oparciu o zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ingerencja organów administracji publicznej w uprawnienia właścicielskie, nie może skutkować wprowadzeniem ograniczeń, ponad wynikające wyraźnie z jego zapisów.

W świetle powyższego wywodu sądu, pojawienie się jakiegokolwiek przedmiotu materialnego na nieruchomości gruntowej, co do którego organy administracji budowlanej nie są legitymowane orzekać, bowiem żaden przepis prawa ich do tego nie upoważnia, nie będą nigdy obiektami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. W tym zakresie nie kształtuje się też żadne publiczne prawo podmiotowe jednostki w stosunku do organu administracji. Jest to obszar wolny od zakazów i  nakazów związanych z realizacją prawa do zabudowy nieruchomości gruntowej. Mając na względzie ten wymiar prawa budowlanego, bardziej czytelne staje się wyrażenie utrzymywanie obiektu budowlanego, zawarte w art.1 pr.bud.  Pojęciu temu w doktrynie prawnobudowlanej przeciwstawia się wyrażenie użytkowania obiektu budowlanego.

 Szczególnie widoczne jest to w pismach Generalnego Inspektora Nadzoru Budowlanego, gdzie wyjaśniane zostają kryteria zaliczania pewnych czynności jako wymagających pozwolenia na budowę, lub wolnych od tego obowiązku. Wyrażenia te wykładane z uwzględnieniem sfery zakazów/nakazów prawnobudowlanych wskazują, że o ile utrzymywanie obiektu budowlanego stanowią czynności reglamentowane prawem, to już użytkowanie obiektu budowlanego pozostaje w sferze czynności nie poddanych takiej ingerencji. Konsekwentnie zatem ocena tego, czy pewne przedmioty stanowią obiekt budowlany lub jego element, wymaga weryfikacji z punktu widzenia treści publicznych praw podmiotowych. Dotyczy to nie tylko warunków uzyskania zgody na odstępstwo od generalnych zakazów, ale też na fazę obowiązków nałożonych na podmiot po wybudowaniu obiektu, aż po jego rozbiórkę. Rozróżnienie na pojęcia utrzymywania oraz użytkowania obiektu ma przede wszystkim znaczenie przy sporach dotyczących zaliczania pewnych elementów do kategorii budowli. Przykładowo w orzeczeniu II FSK 2094/08 nie weryfikowano, czy instalacje odsiarczania spalin i elektrofiltry, uznane jako budowle, poddane są reglamentacji prawno-budowlanej odnośnie utrzymywania tych przedmiotów, czy też są od niej wolne. Wolność od tej reglamentacji oznaczać musi, iż nie stanowią one obiektu budowlanego.          

Rodzaj zależności pomiędzy gałęzią prawa budowlanego a prawem podatkowym

W ocenie autora cechy prawa budowlanego, jako gałęzi prawa regulującej  publiczne prawa podmiotowe, jakim jest prawo do zabudowy nieruchomości gruntowej, silnie opartej na dokumentach urzędowych, z gwarancjami procesowymi dla podmiotu ubiegającego się o faktyczną realizację tego prawa,  wykazują pełną zdolność do wykorzystania w konstruowaniu norm prawa podatkowego. Oczywistym jest, że cele regulacji prawa podatkowego i budowlanego są odmienne. Zwrócić uwagę należy jednakże na fakt, iż prawo podatkowe powszechnie czerpie z konstrukcji prawnych innych gałęzi prawa, w tym przykładowo cywilnego, w oczywisty sposób gałęzi o odmiennych celach regulacji. Zwracając uwagę na założenia konstrukcyjne  podatku majątkowego jako podatku od posiadania istniejącego fizycznie przedmiotu majątkowego, istotnym staje się zapożyczenie w obcych ustawie podatkowej przepisach, takich instytucji prawnych, które pozwolą opisać ten przedmiot w sposób abstrakcyjny i generalny. Biorąc zaś pod uwagę fizyczny efekt stosowania w rzeczywistości społecznej regulacji prawa budowlanego w postaci fizycznego pojawienia się w przedmiotu materialnego, ściśle wyznaczanego przepisami prawa budowlanego,  nie ma przeszkód, by „opis” cech tego przedmiotu oprzeć o instytucje prawne właśnie tej gałęzi prawa. Zauważenia wymaga okoliczność, iż zarówno prawo podatkowe w przypadku podatków majątkowych jak i prawo budowlane wykazują pełną zbieżność co do tego, iż koncentrują się na  konkretnym, tym samym przedmiocie materialnym. Ten sam, zindywidualizowany przedmiot materialny ujmowany jest z jednej strony jako fizycznie istniejący i zaobserwowalny efekt realizacji prawa do zabudowy nieruchomości gruntowej, a z drugiej, jako zjawisko podlegające opodatkowaniu.

Cele regulacji obu gałęzi prawa w tym jednym punkcie stają się zupełnie zbieżne. Normy prawa budowlanego skonstruowane zostały w taki sposób, aby zmaterializowany w rzeczywistości przedmiot materialny znajdujący się na danym gruncie odpowiadał ściśle wymogom prawa. Służą temu administracyjne procedury uzyskiwania pozwolenia na budowę oraz nadzór nad procesem faktycznej budowy owego przedmiotu. Efekt tych czynności jest tożsamy z hipotetycznym stanem faktycznym normy prawa podatkowego kształtującej przedmiot opodatkowania. Przypomnieć wypada, że to istnienie samego przedmiotu materialnego stanowi główne znamię podatku majątkowego.   W ocenie autora spór co do istnienia rozbieżnych celów regulacji obu gałęzi prawa i w związku z tym podnoszonej w literaturze i orzecznictwie niemożności przejmowania norm prawa budowlanego do określania przedmiotu opodatkowania, jest sporem  w gruncie rzeczy pozornym. Prowadzony jest bowiem przy założeniu, że spór dotyczy sfery stosowania abstrakcyjnych  norm prawa materialnego. Proponowane przez autora spojrzenie na zagadnienie od strony oceny zaistnienia zjawiska czysto fizycznego, godzi oba systemy prawne w zakresie, jaki nie narusza wymogów stanowienia norm prawa podatkowego.      

Konstrukcja norm prawa podatkowego kształtujących przedmiot opodatkowania, ujętych jako zjawisko statyczne istnienia budowli, może zostać oparta o instytucje prawne prawa budowlanego. Fakty te jasno wynikają z treści dokumentów, jakie funkcjonują w prawie budowlanym, w szczególności z pozwolenia na budowę. Stwierdzając zakres udzielonych zezwoleń, ze swej  istoty muszą być bardzo precyzyjne i dotyczyć wyłącznie tych elementów, które w świetle prawa rzeczywiście ustanowiono  jako generalne zakazy. Nie można odmawiać a priori prawu budowlanemu cechy przydatności do regulowania materii podatkowej tylko dlatego, że reguluje kwestie związane z procesami budowlanymi. Regulacje te, chociaż brzmią dosyć technicznie,  w istocie głęboko ingerują w prawo własności, ograniczając swobodę dysponowania majątkiem jednostki poprzez ustanowienie zakazów jego nabywania (w formie wytworzenia we własnym zakresie). Zakres tych zakazów ukazuje czym jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. 

Biorąc pod uwagę istotę prawa budowlanego jako systemu  administracyjnej reglamentacji wolności majątkowej, w jej formie prawa do zabudowy nieruchomości gruntowej,   sprzeciwić należy się tezom padającym w niektórych orzeczeniach WSA i NSA, jakoby pewne przedmioty stanowiły budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, mimo iż przepisy te nie ingerują w byt takich przedmiotów. Sądy w ten sposób w istocie udzieliły zgody organom administracji finansowej nie na stosowanie prawa, ale na jego stanowienie. Przykładem takiej praktyki jest choćby orzeczenie WSA w Szczecinie z dnia  21 grudnia 2011 I SA/Sz/838/11, w którym to sąd stwierdził: skarżąca przykłada zbyt dużą wagę do unormowań rozporządzeń Ministra Infrastruktury z dnia 26.10.2005 w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie. (…) Określenia obiektów budowlanych wymienione w tym rozporządzeniu podane są na potrzeby m.in. uzyskiwania pozwoleń na budowę na podstawie ustawy Prawo budowlane. Uzyskiwanie pozwolenia na budowę nie ma zaś decydującego znaczenia dla zaliczenia danego obiektu do budowli w rozumieniu art.1a ust.1 pkt.2 u.p.o.l.   Dalej sąd stwierdza jednak kategorycznie: całość techniczno-użytkowa powstała z funkcjonalnego związku budowli stanowi obiekt budowlany w rozumieniu art.3 pkt.1 lit.b ustawy Prawo budowlane.  Z całą mocą wskazać należy jednakże, iż to właśnie wypełnienie przez dany podmiot obowiązków wynikających z przepisów prawa, w tym wykonawczych do ustawy, nakłada na organ administracji obowiązek wydania pozwolenia na budowę w drodze indywidualnego aktu administracyjnego, oraz że wybudowanie obiektu budowlanego wymaga uzyskania tego zezwolenia jeszcze przed podjęciem robót budowlanych. Nie można zatem abstrahować od instytucji pozwolenia na budowę, wypowiadając kategorycznie sformułowane wypowiedzi co do całości-techniczno użytkowej obiektu budowlanego.  WSA w Szczecinie  w orzeczeniu tym pominął fundamentalne dla prawa budowlanego konstrukcje prawne odstępstwa od generalnych zakazów, wypaczając tym samym pojęcie prawne obiektu budowlanego.

Uwagi końcowe

Wypaczenie instytucji prawnych obcej dla danej sprawy gałęzi prawa w drodze wykładni przepisów stanowi dostrzegalny przez TK problem w praktyce stosowania prawa. W wyroku P 33/09 TK wyraźnie wskazuje, iż interpretowanie przepisów zamieszczonych w ustawach należących do innych gałęzi prawa może doprowadzić do odmiennej ich interpretacji, w zależności od tego, dla potrzeb którego uregulowania są one poddawane egzegezie, co w ocenie autora miało miejsce w cytowanym wyżej wyroku WSA w Szczecinie. Jedną z przyczyn tego stanu rzeczy jest zdaniem TK konieczność stosowania częściowo innego zestawu reguł wykładni.  Nie można również pominąć i tego, że stosowanie prawa zawsze związane jest z rozwiązywaniem konkretnej sytuacji społecznej. W drodze wieloletniej praktyki rozwiązywania problemów właściwych dla danego typu sytuacji wykształciły się specyficzne metody wykładni oraz specyficzne instytucje prawne, stanowiące pewien system norm i pojęć teoretycznych[iii]. Wydaje się w związku z tym, że dokonywanie wykładni pojęcia obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów prawa budowlanego winno pozostawać domeną organów budowlanych, powołanych do weryfikacji obowiązków nałożonych na inwestora oraz zobowiązanych do udzielania zgody na zabudowę danej nieruchomości gruntowej, jeżeli inwestor warunki te spełni. Dokonywanie wykładni tego pojęcia przez organ podatkowy obarczone jest ryzykiem błędnego odczytania sensu instytucji prawnych prawa budowlanego.          

W komunikacie prasowym po rozprawie przed TK w sprawie wyrobisk górniczych z dnia 13 września 2011 P 33/09 wskazano, iż: Podstawowe zastrzeżenie sformułowane przez Trybunał wiązało się z tym, że ustawodawca nie wziął pod uwagę okoliczności, iż odwołując się w uregulowaniach prawa podatkowego, w odniesieniu do których obowiązuje wyższy standard jednoznaczności i określoności, do uregulowań prawa budowlanego, w przypadku których rozważany standard jest niższy, należy zweryfikować, czy przepisy prawne, do których się odsyła, spełniają wymagania legislacyjne właściwe nie tylko dla materii normowanej przez nie bezpośrednio, lecz także dla materii normowanej przez nie na skutek odesłania. Zaniechanie omawianej weryfikacji uniemożliwiło ustawodawcy ustrzeżenie się przed licznymi mankamentami, w tym: błędnie skonstruowanymi definicjami legalnymi, nieprecyzyjną aparaturą pojęciową oraz dwuznacznością sformułowań ustawowych.  Wypowiadanie  tak krytycznej oceny pod adresem ustawodawcy  zasadne  jest przy założeniu, iż ustawodawca nakazał stosującym przepisy u.p.o.l. zrekonstruować treść normy podatkowego prawa materialnego kształtującej pojęcie budowli, z zastosowaniem wybranych  przepisów prawa budowlanego.  Innymi słowy, przyjęcie, iż w u.p.o.l. zawarte są przepisy odsyłające do przepisów prawa budowlanego, uzasadnia taką ocenę. Aż tak krytyczna ocena ustawodawcy wydaje się być nieuzasadniona, jeżeli założeniem wyjściowym jest oparcie konstrukcji przedmiotu opodatkowania o konstrukcję zakazów prawnych dotyczących prawa zabudowy nieruchomości gruntowej, która w każdym przypadku znajduje przedmiotowe sprecyzowanie w postaci indywidualnego aktu działania administracji budowlanej. Wydaje się, iż uznanie, że ustawodawca podatkowy wcale nie zawarł w u.p.o.l. przepisów odsyłających do przepisów prawa budowlanego, pozwala na ocenę tej ustawy jako pozbawionej tak istotnych mankamentów.

 


[i] System Prawa Administracyjnego

[ii] Rola materialnego prawa administracyjnego a ochrona jednostki. Red. Zb. Leoński

[iii] Teoria i praktyka wykładni prawa. Red. P. Winczorek, Liber 2005